IAS 2 - Inventários «Norma Internacional de Contabilidade»

Esta Norma Internacional de Contabilidade revista substitui a IAS 2, Mensuração e Apresentação de Inventários no Contexto do Sistema do Custo Histórico, aprovada pelo Conselho em Outubro de 1975. A Norma revista tornou-se eficaz relativamente às demonstrações financeiras que cubram períodos que comecem em ou após 1 de Janeiro de 1995.

Em Maio de 1999, a IAS 10 (revista em 1999), Acontecimentos Após a Data do Balanço, alterou o parágrafo 28. O texto emendado é eficaz para as demonstrações financeiras anuais que cubram períodos que comecem em ou após 1 de Janeiro de 2000.

Em Dezembro de 2000, a IAS 41, Agricultura, emendou o parágrafo 1 e inseriu o parágrafo 16A. O texto emendado é eficaz nas demonstrações financeiras que cubram períodos que comecem em ou após 1 de Janeiro de 2003.

• Uma Interpretação SIC relaciona-se com a IAS 2:
  1. — SIC 1: Consistência — Fórmulas de Custo Diferentes para Inventários.
• As Normas, que foram impressas em tipo itálico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientação de implementação nesta Norma e no contexto do Prefácio às Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade não se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o parágrafo 12 do Prefácio).

OBJECTIVO

O objectivo desta Norma é o de prescrever o tratamento contabilístico para os inventários de acordo com o sistema de custo histórico. Um assunto primordial na contabilização dos inventários é a quantia do custo a ser reconhecida como um activo e a ser transportada até que os réditos relacionados sejam reconhecidos. Esta Norma proporciona orientação prática na determinação do custo e no seu subsequente reconhecimento como um gasto, incluindo qualquer redução para o valor realizável líquido. Também proporciona orientação nas fórmulas de custeio que sejam usados para atribuir custos aos inventários.

ÂMBITO

1. 1. Esta Norma deve ser aplicada por todas as empresas nas demonstrações financeiras preparadas no contexto do sistema de custo histórico na contabilização dos inventários que não sejam:
   1. (a) produção em curso proveniente de contratos de construção, incluindo contratos de serviços directamente relacionados (ver IAS 11, Contratos de Construção);
   2. (b) instrumentos financeiros;
   3. (c) inventários de produtos agrícolas e florestais de produtores, minerais e produção agrícola na medida em que eles sejam mensurados pelo valor realizável líquido de acordo com práticas já bem estabelecidas em certos sectores; e activos biológicos relacionados com actividades agrícolas (ver a IAS 41, Agricultura);
   4. (d) activos biológicos relacionados com a actividade agrícola (ver NIC 41, Agricultura).
2. 2. Esta Norma substitui a IAS 2, Valorização e Apresentação de Inventários no Contexto do Sistema de Custo Histórico, aprovada em 1975.
3. 3.Os inventários referidos no parágrafo 1.c) são mensurados pelo valor realizável líquido em certos estágios de produção.

Isto ocorre, por exemplo, quando as colheitas agrícolas tenham sido colhidas ou os minerais tenham sido extraídos e a venda esteja assegurada sob um contrato de futuros ou de uma garantia governamental ou quando exista um mercado homogéneo e haja um risco negligenciável de fracasso de venda. Estes inventários são excluídos do âmbito desta Norma.

DEFINIÇÕES

1. 4. São usados nesta Norma os termos seguintes com os significados especificados:
   1. Os inventários (existências) são activos:
      1. (a) detidos para venda no decurso ordinário da actividade empresarial;
      2. (b) no processo de produção para tal venda; ou
      3. (c) na forma de materiais ou fornecimentos a serem consumidos no processo de produção ou na prestação de serviços.
   2. Valor realizável líquido é o preço de venda estimado no decurso ordinário da actividade empresarial menos os custos estimados de acabar e os custos estimados necessários para efectuar a venda.
2. 5. Os inventários englobam bens comprados ou detidos para revenda incluindo, por exemplo, mercadorias compradas por um retalhista e detidas para revenda ou terrenos e outras propriedades detidas para revenda. Os inventários também englobam bens acabados produzidos, ou obras em curso que estejam a ser produzidas, pela empresa e incluem materiais e fornecimentos aguardando o seu uso no processo de produção. No caso de um prestador de serviços, os inventários incluem os custos do serviço, tal como descrito no parágrafo 16, relativamente ao qual a empresa ainda não tenha reconhecido o referido rédito (ver a IAS 18, Rédito).

MENSURAÇÃO DE INVENTÁRIOS

1. 6. Os inventários devem ser mensurados pelo custo ou valor realizável líquido dos dois o mais baixo.

Custo dos Inventários

1. 7. O custo dos inventários deve incluir todos os custos de compra, custos de conversão e outros custos incorridos para colocar os inventários no seu local e na sua condição actuais.

Custos de Compra

1. 8. Os custos de compra de inventários incluem o preço de compra, direitos de importação e outros impostos (que não sejam os subsequentemente recuperáveis das entidades fiscais pela empresa) e custos de transporte, manuseamento e outros custos directamente atribuíveis à aquisição de bens acabados, materiais e de serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes deduzem-se na determinação dos custos de compra.
2. 9. Os custos de compra podem incluir diferenças de câmbio que provenham directamente da aquisição recente de inventários facturados numa moeda estrangeira nas raras circunstâncias permitidas no tratamento alternativo permitido pela IAS 21, Os efeitos de Alterações nas Taxas de Câmbio. Estas diferenças de câmbio estão limitadas às que resultem de uma desvalorização ou depreciação severa de uma moeda para a qual não haja meios práticos de cobertura e que afecte passivos que não possam ser liquidados e que surjam na aquisição recente dos inventários.

Custos de Conversão

1. 10. Os custos de conversão de inventários incluem os custos directamente relacionados com as unidades de produção, tais como mão de obra directa. Também incluem uma imputação sistemática de gastos industriais fixos e variáveis que sejam incorridos ao converter matérias em bens acabados. Os gastos industriais fixos de produção são os custos indirectos de produção que permaneçam relativamente constantes independentemente do volume de produção, tais como a depreciação e manutenção de edifícios e de equipamento de fábricas e os custos de gestão e administração da fábrica. Os gastos industriais variáveis de produção são os custos indirectos de produção que variam directamente, ou quase directamente, com o volume de produção tais como materiais indirectos e mão de obra indirecta.
2. 11. A imputação de gastos industriais de produção fixos aos custos de conversão é baseada na capacidade normal das instalações de produção. A capacidade normal é a produção que se espera que seja atingida em média durante uma quantidade de períodos ou de temporadas em circunstâncias normais, tomando em conta a perda de capacidade resultante da manutenção planeada. O nível real de produção pode ser usado se se aproximar da capacidade normal. A quantia de gastos industriais fixos imputada a cada unidade de produção não é aumentada como consequência de baixa produção ou de instalações ociosas. Os gastos gerais não imputados são reconhecidos como um gasto no período em que sejam incorridos. Em períodos de produção anormalmente alta, a quantia de gastos fixos imputados a cada unidade de produção é diminuída a fim de que os inventários não sejam mensurados acima do custo. Os gastos de produção variáveis são imputados a cada unidade de produção na base do uso real das instalações de produção.
3. 12. Um processo de produção pode fazer com que resulte mais do que um produto a ser simultaneamente produzido. Este é o caso, pôr exemplo, quando sejam produzidos produtos conjuntamente ou quando haja um produto principal e um subproduto. Quando os custos de conversão de cada produto não sejam separadamente identificáveis, eles são imputados entre os produtos por um critério racional e consistente. A imputação pode ser baseada, por exemplo, nas vendas relativas de cada produto seja no estágio do processo de produção quando os produtos se tornam separadamente identificáveis seja no acabamento da produção. A maior parte dos subprodutos, pela sua natureza, não são materiais. Quando seja este o caso, eles são muitas vezes mensurados pelo valor realizável líquido e este valor é deduzido do custo do produto principal. Como consequência, a quantia escriturada do produto principal não é materialmente diferente do seu custo.

Outros Custos

1. 13. Outros custos somente são incluídos nos custos dos inventários até ao ponto em que sejam incorridos para os colocar no seu local e na sua condição actuais. Por exemplo, pode ser apropriado incluir no custo dos inventários gastos não industriais ou os custos de concepção de produtos para clientes específicos.
2. 14. Exemplos de custos excluídos do custo dos inventários e reconhecidos como gastos do período em que sejam incorridos são:
   1. (a) quantias anormais de materiais desperdiçados, de mão de obra ou de outros custos de produção;
   2. (b) custos de armazenamento, a menos que esses custos sejam necessários no processo prévio de produção a uma nova fase de produção;
   3. (c) gastos gerais administrativos que não contribuam para colocar os inventários no seu local e na sua condição actuais; e
   4. (d) custos de vender.
3. 15. Em circunstâncias limitadas, os custos de empréstimos obtidos são incluídos no custo dos inventários. Estas circunstâncias estão identificadas no tratamento alternativo permitido na IAS 23 Custos de Empréstimos Obtidos.

Custos de Inventários de um Prestador de Serviços

1. 16. O custo dos inventários de um prestador de serviços consiste primordialmente de mão de obra e de outros custos do pessoal directamente comprometido no fornecimento do serviço, incluindo pessoal de supervisão, e gastos gerais atribuíveis. Mão de obra e outros custos relacionados com vendas e com o pessoal geral administrativo não são incluídos mas são reconhecidos como gastos no período em que sejam incorridos.

Custo do Produto Agrícola Colhido proveniente de Activos Biológicos

1. 16A. Segundo a IAS 41, Agricultura, os inventários que compreendam produto agrícola que uma empresa tenha colhido proveniente dos seus activos biológicos é mensurada no reconhecimento inicial pelo seu justo valor menos custos estimados do ponto de venda na altura da colheita. Este é o custo dos inventários à data para aplicação desta Norma.

Técnicas para a Mensuração do Custo

1. 17. As técnicas para a mensuração do custo de inventários, tais como o método do custos padrões ou o método de retalho, podem ser usadas por conveniência se os resultados se aproximarem do custo. Os custos padrões tomam em consideração os níveis normais de matérias primas, de materiais de consumo, de mão de obra, de eficiência e de utilização da capacidade. Estes são regularmente revistos e, se necessário, revistos à luz das condições correntes.
2. 18. O método de retalho é muitas vezes usado no sector de retalho para mensurar inventários de grande quantidade de itens que mudam rapidamente, que têm margens semelhantes e para as quais não é praticável usar outros métodos de custeio. O custo do inventário é determinado pela redução do valor de venda do inventário pela percentagem apropriada da margem bruta. A percentagem usada toma em consideração o inventário que tenha sido marcado para baixo do seu preço de venda original. É usada muitas vezes uma percentagem média para cada departamento de retalho.

Fórmulas de Custo

1. 19. O custo dos inventários de itens que não sejam geralmente intermutáveis e de bens ou serviços produzidos e segregados para projectos específicos deve ser atribuído pelo uso da identificação específica dos seus custos individuais.
2. 20. A identificação específica do custo significa que são atribuídos custos específicos a elementos identificados de inventário. Este é um tratamento apropriado para itens que sejam segregados para um projecto específico, independentemente de eles terem sido comprados ou produzidos. Porém, quando haja grandes quantidades de itens de inventário que sejam geralmente intermutáveis, a identificação específica não é apropriada. Em tais circunstâncias, o método de selecção dos itens que permanecem nos inventários pode ser usado para obter efeitos predeterminados no resultado líquido do período.

Tratamento de Referência

1. 21. O custo dos inventários, que não sejam os tratados no parágrafo 19, deve ser atribuído pelo uso dos métodos do primeiro entrado, primeiro saído (FIFO) ou pelo custo médio ponderado (*).
2. 22. O método FIFO pressupõe que os itens de inventário que foram primeiro comprados sejam vendidos em primeiro lugar e consequentemente os itens que permanecerem em inventário no fim do período sejam os itens mais recentemente comprados ou produzidos. Pelo método do custo médio ponderado, o custo de cada item é determinado a partir da média ponderada do custo de itens semelhantes no começo de um período, e do custo de itens semelhantes comprados ou produzidos durante o período. A média pode ser determinada numa base periódica ou à medida que cada entrega adicional seja recebida, o que depende das circunstâncias da empresa.

Tratamento Alternativo Permitido

1. 23. O custo dos inventários, que não sejam os tratados no parágrafo 19, deve ser atribuído pelo uso do método último entrado, primeiro saído (LIFO) (*).
2. 24. O método LIFO pressupõe que os itens de inventário que tenham sido comprados ou produzidos em último lugar são os primeiros vendidos e consequentemente os itens remanescentes no inventário do fim do período são os que foram comprados ou produzidos em primeiro lugar.

Valor Realizável Líquido

1. 25. O custo dos inventários pode não ser recuperável se esses inventários estiverem danificados, se se tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os seus preços de venda tiverem diminuído. O custo dos inventários pode também não ser recuperável se os custos estimados de acabamento ou os custos estimados a serem incorridos para fazer a venda tiverem aumentado. A prática de reduzir o custo dos inventários (write down) para o valor realizável líquido é consistente com o ponto de vista de que os activos não devem ser escriturados por quantias em excesso das que são esperadas realizar pela sua venda ou uso.
2. 26. Os inventários são geralmente reduzidos para o seu valor realizável líquido numa base de item a item. Nalgumas circunstâncias, porém, pode ser apropriado agrupar unidades semelhantes ou relacionadas. Pode ser este o caso com itens de inventário relacionadas com a mesma linha de produtos que tenham fins ou uso final semelhantes, que sejam produzidos e comercializados na mesma área geográfica e não possam ser praticamente avaliadas separadamente de outros itens nessa linha de produtos. Não é apropriado reduzir inventários com base numa classificação de inventários como, por exemplo, bens acabados, ou todos os inventários num particular sector ou segmento geográfico. Os prestadores de serviços acumulam geralmente custos com respeito a cada serviço para o qual será debitado um preço de venda separado. Por isso, cada um destes serviços é tratado como uma unidade separada.
3. 27. As estimativas do valor realizável líquido são baseadas nas provas mais fiáveis disponíveis no momento em que sejam feitas as estimativas quanto à quantia dos inventários que se espera realizar. Estas estimativas tomarão em consideração alterações de preços ou de custos directamente relacionados com acontecimentos que ocorram após o fim do período até ao ponto em que tais acontecimentos confirmem as condições existentes no fim do período.
4. 28. As estimativas do valor realizável líquido também tomarão em consideração a finalidade pela qual é detido o inventário. Por exemplo, o valor realizável líquido da quantidade de inventário detida para satisfazer contratos de vendas firmes ou de prestações de serviços é baseado no preço do contrato. Se os contratos de venda dizem respeito a quantidades inferiores às quantidades de inventário detidas, o valor realizável líquido do excesso baseia-se em preços gerais de venda. Podem surgir provisões ou passivos contingentes provenientes de contratos de vendas firmes em excesso das quantidades de inventários detidas e perdas contingentes em contratos de compra firmes. Tais provisões são tratadas de acordo com a IAS 37, Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes.
5. 29. Os materiais e outros fornecimentos detidos para o uso na produção de inventários não serão reduzidos abaixo do custo escriturado que se espera que os produtos acabados em que eles serão incorporados sejam vendidos pelo ou acima do custo. Porém, quando uma diminuição no preço dos materiais seja uma indicação de que o custo dos produtos acabados excederá o valor realizável líquido, os materiais são reduzidos (written down) para o valor realizável líquido. Em tais circunstâncias, o custo de reposição dos materiais pode ser a melhor mensuração disponível do seu valor realizável líquido.
6. 30. Em cada período subsequente é feita uma nova avaliação do valor realizável líquido. Quando não existam já as circunstâncias que anteriormente fizeram com que os inventários tenham sido reduzidos abaixo do custo, a quantia da redução é revertida afim de que a nova quantia escriturada seja o mais baixo do custo e do valor realizável líquido revisto. Isto ocorre, por exemplo, quando um item de inventários que esteja escriturado pelo valor realizável líquido porque o seu preço de venda tinha diminuído, esteja ainda detido num período subsequente e o seu preço de venda tenha aumente.

RECONHECIMENTO COMO UM GASTO

1. 31. Quando os inventários sejam vendidos, a quantia escriturada desses inventários deve ser reconhecida como um gasto no período em que o respectivo rédito seja reconhecido. A quantia de qualquer redução dos inventários para o valor realizável líquido e todas as perdas de inventários devem ser reconhecidas como um gasto do período em que a redução ou perda ocorra. A quantia de qualquer reversão de qualquer redução de inventários, proveniente de um aumento no valor realizável líquido, deve ser reconhecida como uma redução na quantia de inventários reconhecida como um gasto no período em que a reversão ocorra.
2. 32. O processo de reconhecimento da quantia dos inventários vendidos escriturada como gasto resulta do balanceamento de custos e réditos.
3. 33. Alguns inventários podem ser imputados a outras contas do activo, como por exemplo, inventários usados como um componente de activos fixos tangíveis de construção própria. Os inventários imputados desta maneira a um outro activo, são reconhecidos como um gasto durante a vida útil desse activo.

DIVULGAÇÃO

1. 34. As demonstrações financeiras devem divulgar:
   1. (a) as políticas contabilísticas adoptadas na mensuração dos inventários, incluindo a fórmula de custeio usada;
   2. (b) a quantia escriturada de inventários e a quantia escriturada em classificações apropriadas para a empresa;
   3. (c) a quantia escriturada de inventários registados pelo valor realizável líquido;
   4. (d) a quantia de qualquer reversão de qualquer redução (write down) que tenha sido reconhecida como rendimento no período de acordo com o parágrafo 31;
   5. (e) as circunstâncias ou acontecimentos que conduziram à reversão de uma redução de inventários de acordo com o parágrafo 31; e
   6. (f) a quantia escriturada de inventários dados como penhor de garantia a passivos.
2. 35. A informação acerca das quantias escrituradas detidas em diferentes classificações de inventários e a extensão das alterações nesses activos é útil para os utentes das demonstrações financeiras. As classificações comuns de inventários são: mercadorias, matérias primas, matérias subsidiárias e materiais de consumo, produtos e trabalhos em curso e bens acabados. Os inventários de um prestador de serviços podem ser simplesmente descritos como trabalhos (ou produtos) em curso.
3. 36. Quando o custo dos inventários seja determinado usando a fórmula LIFO de acordo com o tratamento alternativo permitido no parágrafo 23, as demonstrações financeiras devem divulgar a diferença entre a quantia dos inventários tal como apresentadas no balanço e ou:
   1. (a) a mais baixo da quantia a que se chegou de acordo com o parágrafo 21 e o valor realizável líquido; ou
   2. (b) o mais baixo do custo corrente à data do balanço e do valor realizável líquido.
4. 37. As demonstrações financeiras devem divulgar ou:
   1. (a) o custo dos inventários reconhecido como um gasto durante o período; ou
   2. (b) os custos operacionais, aplicáveis a réditos, reconhecidos como um gasto durante o período, classificados pela sua natureza.
5. 38. O custo dos inventários reconhecido como um gasto durante o período consiste dos custos previamente incluídos na mensuração dos itens de inventário vendidos e gastos de produção não imputados e quantias anormais de custos de produção de inventários. As circunstâncias da empresa podem também admitir a inclusão de outros custos, tais como custos de distribuição.
6. 39. Algumas empresas adoptam um formato diferente para a demonstração dos resultados que faça com que sejam divulgadas diferentes quantias em vez de custo dos inventários reconhecidos como um gasto durante o período. Segundo este formato diferente, uma empresa divulga as quantias dos custos operacionais, aplicáveis a réditos do período, classificados pela sua natureza. Neste caso, a empresa divulga os custos reconhecidos como um gasto relativamente a matérias primas e materiais de consumo, custos de mão de obra e outros custos operacionais juntamente com a quantia da alteração líquida nos inventários do período.
7. 40. Uma redução para o valor realizável líquido pode ser de tal magnitude, incidência ou natureza que obrigue a divulgação de acordo com a IAS 8, Resultado Líquido do Período, Erros Fundamentais e Alterações nas Políticas Contabilísticas.

DATA DE EFICÁCIA

1. 41. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstrações financeiras que cubram os períodos que comecem em ou após 1 de Janeiro de 1995.